国际可持续发展标准委员会（ISSB）于 2023 年 6 月 26 日发布了其可持续发展信息披露标准的最终版本。

许多国家已经开始采用 ISSB 标准，包括欧洲开始根据与 ISSB 标准互通的标准进行披露，日本从截至 2023 年 3 月 31 日的财政年度开始在年度报告中披露可持续发展信息。

为响应制定具体可持续性披露标准的要求，日本可持续性标准委员会（SSBJ）在 2025 年 3 月底发布最终标准之前，于 2024 年 3 月 29 日发布了三份征求意见稿（"征求意见稿"）。公布了以下三个征求意见稿（"征求意见稿"）。公布了以下三份征求意见稿（"征求意见稿"）。

(i) 可持续发展信息披露通用标准征求意见稿，"可持续发展信息披露标准草案的应用"（"适用标准"）。
(ii) 可持续性披露专题标准征求意见稿 1：一般披露标准（草案）。
(iii) 可持续性披露专题标准第 2 号征求意见稿：气候相关披露标准草案。
(2) 和 (3) 在下文中合称 "SSBJ 标准"。

本征求意见稿是根据《国际财务报告准则》可持续发展信息披露标准制定的，该标准被视为全球基线，同时还提及范畴 3 温室气体排放，这对于去碳化过程中温室气体排放的可见性而言是一个重要因素。

本文介绍了《国际社会保障标准》最终版本发布后日本的发展情况以及 SSBJ 的审议情况，重点是范围 3。

1. 发布《准则》草案的背景

日本可持续发展准则委员会（SSBJ）成立于 2022 年 7 月，是财务会计准则基金会（FASF）的一个内部组织，旨在制定日本国内的可持续发展信息披露准则，并向 ISSB 传达意见（图 1）。

图 1：《国际财务报告准则》基金会与财务会计准则基金会之间的对应关系(在......)可持续性标准委员会（SSBJ）)

SSBJ 具有 ISSB 的国内对应机构的性质，这里发布的 SSBJ 标准是对 ISSB 为日本市场制定的国际标准的解释。

本 SSBJ 标准是在对 2023 年 6 月发布的《国际财务报告准则》可持续性披露标准（IFRS S1 和 IFRS S2）的内容是否也应纳入 SSBJ 标准进行逐项审查后制定的。

国际财务报告准则》S1 包括两部分：一部分规定了编制可持续发展相关财务披露的基本要素，另一部分规定了与可持续发展相关风险和机遇有关的披露事项（"核心内容"）。核心内容由两部分组成。

本征求意见稿规定了与日本《国际财务报告准则》S1 相对应的准则的基本要求。(i) "适用标准"。还有
确定核心内容，包括治理、战略、风险管理以及指标和目标。(ii) "一般标准"。与《国际财务报告准则》相比，该准则简化了结构。

图 2：ISSB 和 SSBJ 标准的结构差异
(资料来源：可持续性标准委员会，"可持续性披露专题标准第 2 号征求意见稿，气候相关披露标准草案。'

*IFRS S1：提供了一套披露要求，旨在使公司能够与投资者沟通，说明其在短期、中期和长期内面临的与可持续发展相关的风险和机遇。

　国际财务报告准则》S2：规定了与气候相关的具体披露内容，应与《国际财务报告准则》S1 一起使用。

金融服务委员会在 2024 年 2 月 19 日的大会上希望将 SSBJ 标准适用于 "注重与全球投资者进行建设性对话的公司"，根据这一愿望，预计 SSBJ 标准原则上将适用于主要上市公司。

随着之前不明确的衡量和披露范围 3 温室气体排放框架在征求意见稿中公布，预计披露这些排放的工作在未来的公司治理中将变得越来越重要。

下一节总结了迄今为止的审议情况，重点是范围 3。

范围 3 概述

为实现碳中和，温室气体排放的可视化要求越来越高，而范围 3 温室气体排放就是一个重要指标。

范围 1 代表报告公司本身的直接温室气体排放量，范围 2 代表使用其他公司提供的电力、热力和蒸汽产生的间接排放量。

相比之下，范围 3 指的是报告公司价值链中发生的、未具体包括在范围 2 中的间接温室气体排放，包括上游和下游的温室气体排放。

它还规定，作为过渡措施，允许在报告的第一年不披露范围 3 排放量，但随着 SSBJ 标准拟从 2027 年 3 月或 2028 年 3 月的报告期开始对主要上市公司适用，日本市场的范围 3 披露义务要求正在成为一个紧迫的问题。

根据《温室气体议定书企业价值链（范围 3）标准》（2011 年）的规定，范围 3 温室气体排放分为以下 15 类，其中 8 类涉及公司上游，7 类涉及公司下游。

例如，范围 3 类别 "类别 15 "是 "投资"，在这种情况下，它将对报告公司资助的第三方的温室气体排放进行分类。


表 1：《温室气体议定书》企业价值链（范围 3）标准（2011 年）定义的 15 个类别(资料来源温室气体议定书范畴 3 标准。(作者根据）

(i)	购买的货物和服务	九	下游运输和配送
(ii)	资本货物	10（用于法律文件）	对售出产品进行加工。
(iii)	不包括在范畴 1 温室气体排放或范畴 2 温室气体排放中的燃料和能源相关活动。	十一	所售产品的用途。
(iv)	上游运输和配送	⑫	出售产品的处置。
(v)	运营过程中产生的废物。	⑬	下游租赁资产
6)	出差	⑭	专营权
七	员工通勤	15（用于法律文件）	投资
viii)	上游租赁资产

*SSBJ 标准中的 "温室气体 "是指《京都议定书》中列出的七种温室气体：二氧化碳 (CO₂)、甲烷 (CH₄)、一氧化氮 (N₂O)、氢氟碳化物 (HFCs)、三氟化氮 (NF₃)、全氟化碳 (PFCs) 和六氟化硫 (SF₆)。和六氟化硫 (SF₆)。


在 SSBJ 标准中，与《国际财务报告准则》可持续发展信息披露标准一样，范围 3 温室气体排放量是根据《温室气体协议的企业会计和报告标准》（2004 年）以及上述 15 个类别来衡量的、必须按与报告实体活动相关的类别进行细分和披露它规定

另一方面，衡量范畴 3 温室气体排放的实践积累和发展较少，并非所有类别都适用于公司，因为范畴 3 温室气体排放所包括的类别因公司的事实和情况而异。

因此，虽然公司必须考虑所有 15 个类别的相关性、可以决定在测量范畴 3 温室气体排放时不需要包括所有类别。

征求意见稿还要求披露报告期内产生的温室气体排放绝对总量，并细分为范围 1、范围 2 和范围 3，而且这些排放必须绝对总值法律规定必须披露以下信息。

国际财务报告准则》S2 没有要求披露总额、SSBJ 自己的标准。

图 3：《温室气体议定书》范围和整个价值链排放量概览
(资料来源环境部公开文件)

范围 3 的审议情况

2023 年 10 月 2 日SSBJ 公共文件根据 "范围 3 温室气体排放测量讨论"，关于范围 3 温室气体排放测量的讨论分为两类：一 类是关于所有三个范围共同的测量，另一类是专门针对范围 3 温室气体排放的讨论。

前者包括 "重新评估价值链中与气候相关的风险和机遇的范围"、"使用不同报告期的信息 "和 "将温室气体换算成二氧化碳当量"，后者包括 "在披露绝对总量时应用重要性范围"、"范围 3 衡量框架 "和 "与融资相关的排放（融资排放）"。与融资相关的排放（融资排放）"。

以下是每次讨论的要点摘要。请注意，以下讨论是以第 2 号征求意见稿和适用准则为基础的。

三个常见的讨论范围

[重新评估价值链中与气候有关的风险和机遇的范围]。
价值链 "被定义为 "与报告实体的业务模式及其所处外部环境相关的所有互动、资源和关系"。

征求意见稿要求，价值链的范围必须使用合理和可支持的信息来确定，并且在发生重大事件或情况发生重大变化时，对整个价值链中所有受影响的气候相关风险和机遇进行审查。

在衡量范畴 3 温室气体排放时，还有必要审查 15 个范畴 3 类别中的哪些类别以及价值链中的哪些公司应包括在内。

[使用不同报告期的信息]。
在测量温室气体排放量时，从价值链上各公司获得的信息的计算期可能与报告公司的报告期不同，这可能导致难以利用这些信息来披露报告公司的温室气体排放量。

在这种情况下

(⑴ 使用价值链中每家公司的最新数据，这些数据无需花费过多成本或精力即可获得
(从价值链中的每个公司获取信息的计算期长度与报告实体的报告期长度相同。
(iii) 在报告实体的通用财务报告中，披露从价值链中每个实体获得的信息的计算期结束与报告期结束之间发生的与报告实体温室气体排放有关的重大事件或情况的重大变化的影响（如有）。

在满足上述所有要求（1）~（3）的情况下，本征求意见稿规定，可使用与报告实体报告期不同的计算期的信息来衡量报告实体的温室气体排放量。

[转换为 CO₂ 当量的温室气体汇总]。
在公司披露温室气体排放方面、上述已估算出的七种温室气体排放量需要汇总成二氧化碳当量。测量温室气体排放有两种方法："直接测量 "和 "估算"。

如果使用直接测量方法，则必须根据报告期结束时政府间气候变化专门委员会的最新评估，使用 100 年时间跨度的全球升温系数，将七种温室气体排放量转换为 CO₂ 当量。

如果以估算的方式，最能体现公司活动的 "the活动量'，与相关活动量相对应。排放系数必须使用"-"。排放系数为排放强度它有时被称为

范围 3 温室气体排放的讨论

[在披露范围 3 温室气体绝对排放总量时应用重要性判断。
根据《适用准则》，如果 SSBJ 准则所要求的信息并不重要，则无需披露。

在此背景下，"重要性 "被定义为 "在与可持续性相关的财务披露中，某些信息的遗漏、误 报或模糊在多大程度上可以合理地预期会影响一般财务报告的主要使用者的决策"。定义为 "有合理的可能影响目的财务报告的主要用户做出的决定"。

预计重大性判断将适用于范围 3 中绝对总额的披露，但考虑到缺乏积累的实践、可能增加某些实体的负担以及与其他准则的平衡，将不设定确定计量绝对总额类别的量化阈值、征求意见稿建议将《国际财务报告准则》第 2 号的规定全部纳入。

*绝对总量 "的定义：在考虑公司当前或未来的直接和间接减缓和适应努力（如计划使用的碳信用额）之前的非内在的、抵消前的温室气体排放。

[关于范围 3 衡量框架]。
根据 SSBJ 标准，温室气体排放必须按照《温室气体议定书》企业计算和报告标准（2004 年）进行衡量，该标准也适用于范围 3。

基于《国际财务报告准则》S2 中的范围 3 衡量框架，SSBJ 在第 2 号征求意见稿中为编制范围 3 温室气体排放披露提供了指导。

量化排放量有两种方法--通过监测进行 "直接测量 "和 "估算"--但前者充满挑战，而后者基本上都包含在计算中。

在后者中，如上所述，"活动量'和'.排放系数衡量标准以两类数据的组合为基础：在报告公司价值链内部获得的第一手数据和从外部获得的第二手数据。

此外，范围 3 温室气体排放量的计算方法如下、环境部的公开文件也可以从以下网站找到。

[披露资助的排放。
融资排放是范围 3 标准（2011 年）中定义的类别 15 "投资 "的一部分，报告实体从事以下一项或多项活动：(1) 与资产管理相关的活动，(2) 与商业银行相关的活动，(3) 与保险相关的活动。如果报告实体从事以下一项或多项活动，则需要披露有关融资排放的额外信息。

如果报告实体从事此类活动，但不受所在辖区法律的监管，它可能会选择不披露关于资助排放的额外信息，因为很难确定是否需要额外披露。在这种情况下，公司必须披露此类信息。

范畴 3 温室气体排放的可行性和挑战

到目前为止，我们已经概述了披露和测量范畴 3 温室气体排放的条件和方法，但各公司披露范畴 3 的情况大相径庭。

下图显示，市值在 1 万亿日元以上的公司在披露所有 TCFD 建议方面都取得了进展（下表中的蓝色方框），而市值在 3,000 亿日元以下的公司披露率不足 50%（下表中的红色方框），其中情景分析、风险管理和范围 3 的披露率尤其低。结果显示，情景分析、风险管理和范围 3 的披露率特别低。

图 4：按市值分列的 TCFD 建议披露情况
(资料来源日本交流集团，"根据 TCFD 建议进行的信息披露调查（2022 财年）"。)

范围 3 要求在整个供应链中实现温室气体排放的可视化和减排，因此需要供应链中许多公司的参与。因此，测量和计算变得更加复杂，许多公司都在努力应对。

目前在日本，上市市场和投资者很少要求披露信息，因此很难看到减少温室气体排放工作的意义。

公开的另一个主要障碍是缺乏可视化和减少温室气体排放的技术和资金。

衡量和披露范畴 3 温室气体排放的其他困难包括划定价值链上的测量覆盖范围还有了解准确的数据。都有可能被提及。

[重新评估价值链中与气候有关的风险和机遇的范围]。如第 3.1 节所述，征求意见稿要求在确定价值链范围时提供合理和可支持的信息。

不仅要说明供应商仅限于国内供应商还是国际供应商，还要说明范围 3 中 15 个类别中每个类别所涵盖的活动。

在某些情况下，需要对所有受影响的气候相关风险和机遇进行审查、
在测量范畴 3 温室气体排放时，可能需要进一步详细审查，这可能需要大量人力。

SSBJ 标准还基于这样一个假设，即可以通过使用二手数据、行业平均数据等对范围 3 温室气体排放量进行可靠估算。但是，如果不收集和存储主要数据，也不收集和存储行业平均数据或来自第三方数据提供商的次要数据等，SSBJ 标准就无法提供可靠的范围 3 温室气体排放量估算、范围 3 无法测量温室气体排放的情况。可以考虑。

因此，在承认这种情况并要求企业披露如何管理其范畴 3 温室气体排放的同时，企业还必须要求价值链上的其他公司提供准确的计算结果。

由于没有量化阈值来确定哪些类别的范畴 3 温室气体排放需要进行绝对衡量，而且各公司适用的类别也不尽相同，因此很难对所有类别进行衡量和披露。

针对这种情况，aiESG 通过基于人工智能的分析，提供适当的公司评估指标。

作为 SASB 许可证持有者，aiESG 的服务使其能够为遵守日益复杂的 SSBJ 标准提供可靠的支持，这些标准包括许多要素。

5. 结束语

随着 ISSB 国际标准的制定，全球范围内的去碳化工作取得了进展，人们越来越关注未来对 SSBJ 标准定稿的讨论。

与此同时，包括范围 3 在内的温室气体排放可视化的重要性也在不断增加，预计公司披露的速度也将加快。

aiESG 提供 ESG 相关标准和框架方面的支持，从基本内容到非财务信息的实际披露。

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参考资料
[1]https://www.ssb-j.jp/jp/wp-content/uploads/sites/6/2024ed01_01.pdf
[2]https://www.jpx.co.jp/corporate/sustainability/esgknowledgehub/disclosure-framework/06.html
[3]https://www.ssb-j.jp/jp/wp-content/uploads/sites/6/2024ed01_04.pdf
[4]https://www.fsa.go.jp/singi/singi_kinyu/sustainability_disclose_wg/shiryou/20240326/03.pdf
[5]https://www.ssb-j.jp/jp/wp-content/uploads/sites/6/2024ed01_02.pdf

*相关页面*。
报告清单：法规/标准
https://aiesg.co.jp/topics/report/tag/基準-規制/

[解释]什么是 TNFD？金融与自然环境之间的新桥梁
https://aiesg.co.jp/topics/report/230913_tnfdreport/

[评论] ISSB - 全球可持续发展信息披露基线。
https://aiesg.co.jp/topics/report/2301130_issb/

[评论] 字母汤
〜可持续发展标准的动荡与趋同。
https://aiesg.co.jp/topics/report/2301226_alphabet-soup/